연구논문

하단의 논문은 서울대학교 아시아태평양법연구소 아시아태평양법 국제교류기금의 학술연구비 지원을 받은 학술논문입니다.



윤지현, 우리나라 소재 고정사업장의 ‘본국(本國)’과 이 고정사업장에 ‘귀속’하는 이자를 지급하는 채무자의 거주지국이 같을 때의 소득과세 문제 - 외국납부세액 공제와 관련하여(2023)

아태법
2023-04-21
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윤지현, "우리나라 소재 고정사업장의 ‘본국(本國)’과 이 고정사업장에 ‘귀속’하는 이자를 지급하는 채무자의 거주지국이 같을 때의 소득과세 문제 - 외국납부세액 공제와 관련하여", 조세학술논집, 제39집 제1호 (2023), pp.1-42.

<국문초록>

이 글의 논점은, 제목에서 보듯이 우리나라에 고정사업장을 둔 다른 나라의 거주자 기업이, 같은 나라의 거주자 기업에게 돈을 빌려주고 이자를 수취하였는데 그러한 이자소득이 우리나라 고정사업장에 귀속하는 경우, 이 나라가 위 이자소득에 부과한 법인세액이 우리나라의 법인세액에서 외국납부세액으로 공제되어야 하는지 여부이다. 

이 논점은 현재 대법원에 소송계속 중인 실제 사건에서 치열하게 다투어지고 있고, 이 사건의 항소심 법원은 세액공제를 부정하였다. 이 글은 이 항소심 법원이 취한 논리가 옳지 않고 이러한 상황에서 세액공제가 인정되어야 함을 논증하고자 하는 시도이다. 이 논점은 조세조약과 국내법이라는 두 가지의 층위(層位)를 포함한다. 만약 조세조약이, 위 이자소득이 우리나라에서 먼저 과세되고 다른 나라는 이를 존중하여 이중과세 방지의 조치를 취하여야 함을 규정하고 있다면, 우리나라가 외국납부세액 공제를 인정할 이유가 없다는 결론으로 이어질 여지가 있다. 경제협력개발기구(OECD)의 ‘모범조약 주석서(Commentaries on Articles of the Model Tax Convention)’에는 실제로 이러한 이자소득이 고정사업장 소재지국에서 우선 과세된다는 뜻의 언급이 있는데, 이는 위 항소심 판결의 주요 논거 중 하나였다. 하지만 이 글은 이와 달리, 위 이자를 지급하는 채무자 기업과 지급받는 채권자 기업이 같은 나라의 거주자라고 하여, 우리나라가 그 나라에 앞서 이 이자소득을 과세할 수 있는 지위에 있다고 새길 조세조약의 근거가 없거나 적어도 뚜렷하지 않다고 주장한다. 이처럼 조약의 문언이 그러한 결론을 뚜렷하게 지시하지 않는 반면, 그와 같이 새길 경우의 이론적 문제점은 너무나 분명하므로, 위 주석서의 언급은 옳지 않으며 따라서 이를 이 글의 논점에 관한 논의에서 ‘참고자료’로 삼아서는 안 된다. 다른 한편으로 조세조약과 관계없이 법인세법이 독자적으로 이중과세 방지의 조치를 취할 수도 있는 것이기 때문에, 세액공제의 인정 여부가 이러한 기타소득에 관한 조세조약 해석론에 반드시 결부되어 있는 것도 아니다. 

법인세법의 해석 차원으로 내려오면, 더구나 법의 문언으로 보나 조세정책적인 측면에서 보나 채권자와 채무자 기업이 같은 나라의 거주자라고 하여 고정사업장 관련 법인세액의 계산에서 외국납부세액 공제를 인정하지 않을 이유가 없다는 결론에 쉽사리 이른다. 그러한 세액공제를 인정하지 않고자 한 것이 법인세법의 입법의도라는 주장이 위 항소심 판결에서 잘못 받아들여졌지만, 법인세법의 문언에서나 관련된 자료의 기재에서나 이러한 의도가 존재하였다고 볼 근거는 드러나지 않는다. 그리고 그러한 상황에서 명백하게 균형이 맞지 않고 정책적으로도 정당화되지 않는 결과를 가져오는 해석을 하여서는 아니 된다는 것이 이 글의 결론이다.

<주제어>

조세조약, 고정사업장, 외국납부세액 공제, 기타소득, 차별금지 원칙, 삼각사건, 법해석방법론

<Abstract>

This article tackles the issue of whether foreign tax credit (“FTC”) under the Korean Corporate Income Tax Act should be granted to a permanent establishment (“PE”) of a bank resident in China on its interest income (“Interest”) paid by another Chinese resident enterprise. This issue is disputed at a court case now pending at the Supreme Court of Korea after the Seoul High Court decision that denied the aforesaid FTC. 

The Korean tax authorities based their tax assessment on the argument that the Interest should be characterized as “other income” under the Korea - China tax treaty and that, thus, the primary right to tax such Interest be accorded to Korea, where the PE is situated. They rely heavily on a paragraph in the OECD Commentaries on Model Tax Convention, which seems to support the foregoing argument asserted by the tax authorities directly. As Korea is the country that is entitled to tax primarily the Interest under the said treaty, the argument goes that there is no reason for Korea to grant FTC on the Chinese tax levied on the Interest. 

Although this argument cites the OECD Commentaries as its main source of authority, this article boldly claims that this argument is indeed flawed. First, this article argues that even if the Interest is characterized as “other income” under a tax treaty, the relevant treaty provision does not give the PE country a so-called primary right to levy tax. This article submits that, in this particular fact pattern, the relevant tax treaty provision (i.e. Article 21, Paragraph 2 of the OECD Model Treaty) dictates merely that the residence country should prevent double taxation concerning whatever tax has been levied in the PE country, but says nothing of how the PE country may or should tax the Interest. This is because, as the resident country in this case is simultaneously the source country of the Interest, the provision that the PE country “may” tax the Interest is not identical to stating that the PE country has the primary right to tax. Such is precisely so in a so-called “triangular case” situation, where the source country (and not the PE country) is accorded the primary right to tax thanks to the non-discrimination principle embedded in a typical tax treaty. This article goes on to argue that, as already noted by a few other commentators, the fact that the residence country also has the status of the source country cannot deprive it of its right to the “first bite of [the] apple.” This is tantamount to saying that the relevant OECD Commentary is flawed and, thus, should not be consulted in interpreting a tax treaty. 

Once one is out of the reach of a tax treaty, it becomes a simple question of interpreting a domestic law provision. This article argues that the FTC should also be granted at this dimension because the text of the relevant provision does not exclude the foregoing situation from the scope of the FTC. This conclusion is supported also because denying of the FTC would lead us to an erroneous outcome that unjustifiably discriminates the source-residence country against all other countries, and the legal form of a branch against a subsidiary, thus violating tax neutrality. Suppose an interpretation of law is not clearly based on the text of the statutory provision, and still leads to an outcome that cannot be justified from policy perspectives. It goes without saying that this interpretation cannot be supported. There is no reason to believe that this simple theory should be altered because the issue belongs to the arena of international taxation. 

In brief, apart from the OECD position, this tax assessment is outright against common sense. On the other hand, the relevant legal provisions of the Korea-China tax treaty and the Korean Corporate Income Tax Act are flexible enough to entail a conclusion that can block such an unsensible outcome. There is no reason not to avail of this flexibility.

<Keywords>

permanent establishment, foreign tax credit, tax treaty, other income, source taxation, resident taxation, triangular case

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